1. Цілі і застосовність
2. Запаси: поняття МСФЗ
3. Стандарт МСФЗ "Запаси": оцінка запасів
4. Склад запасів за міжнародним стандартом фінансової звітності: Витрати на придбання запасів
5. Склад запасів за стандартом фінансової звітності: Витрати на переробку запасів
6. Склад запасів Інші прямі необхідні витрати на створення запасів
7. Допустимі методи розрахунку собівартості запасів
8. Подальша оцінка запасів
9. Припинення визнання (вибуття) запасів
10. Основні помилки при обліку запасів відповідно до стандарту
11. Капіталізація активів, які використовуються в дослідницькому процесі, як запаси за міжнародним стандартом

Стандарт МСФЗ 2 "Запаси" застосовується з 1 січня 2005 року. Рада з міжнародних стандартів фінансової звітності (IASB) переглянув МСФЗ з метою його поліпшення та замінив попередній IAS 2 Inventories від 1993 року. Він запустив цей проект після питань і сумнівів щодо стандарту з боку регуляторів цінних паперів, професійних бухгалтерів і іншими заінтересованими сторонами. Основне завдання Ради полягала в тому, щоб переглянути і ввести обмежену кількість варіантів вимірювання запасів в МСФЗ, при цьому Рада утримався від перегляду основного методу обліку.

Цілі і застосовність

Метою стандарту МСФЗ IAS 2 "Запаси" було спрощення методу обліку. Першочерговим завданням в обліку запасів є те, що вартість буде вважатися активом, який буде враховуватися до тих пір, поки не будуть зареєстровані інші відповідні доходи. Міжнародний стандарт фінансової звітності дає рекомендації щодо визначення вартості в подальшому обліку як витрати. На додаток до цього, в ньому наводяться рекомендації по формулам витрат, що використовуються для обліку витрат.

МСФЗ 2 застосовується до всіх запасів, винятком є ​​договори будівництва (резерв на запаси), а також прямі контракти на обслуговування і фінансові інструменти. Крім того, він також виключає біологічні активи, пов'язані з сільським господарством. Міжнародний стандарт фінансової звітності "Запаси" не застосовний до виміру запасів виробників продуктів, пов'язаних з лісом і сільським господарством, після збору врожаю і корисних копалин. Вони вимірюються по чистої реалізованої вартості відповідно до встановленої практики. Коли такі вимірювання проводяться, зміни у вартості відображаються у складі прибутків або збитків за період.

Вартість запасів повинна включати: витрати на покупку (включаючи податки, транспорт і обробку) за вирахуванням торговельних знижок, витрат на переробку (включаючи фіксовані і змінні накладні витрати на виробництво) і інші витрати, пов'язані з переміщенням запасів в їх поточне місце розташування і стан.

Вартість запасів, згідно з МСФЗ "Запаси", не повинна включати: ненормативні витрати на зберігання відходів, адміністративні накладні витрати, не пов'язані з продажем, підвищення курсу іноземної валюти, в зв'язку з придбанням запасів в іноземній валюті.

По-перше, МСФЗ IAS 2 "Запаси" використовують при обліку тих одиниць запасів, які не є взаємозамінними, а конкретні витрати відносяться до конкретних окремих предметів запасів.

По-друге, для позицій, які є взаємозамінними, допускається використання формули FIFO або середньозважені витрати. Формула LIFO, яка була дозволена до перегляду в 2003 році, більше не допускається.

Для груп товарно-матеріальних запасів, що мають різні характеристики, можуть бути виправдані різні формули витрат.

Малюнок 1. Фрагмент «Звіту про фінансовий стан» в програмному продукті «Фінансист»: Запаси - стаття, що відноситься до розділу «Оборотні активи».

Запаси: поняття МСФЗ

Запаси визначаються міжнародним стандартом фінансової звітності в такий спосіб:

Запаси - це активи, які призначені для продажу в ході звичайної діяльності компанії, знаходяться в процесі створення для подальшого продажу або призначені для використання в процесі виробництва товарів або надання послуг.

Як відображають в МСФЗ запаси: визнання запасів

Запаси повинні бути визнані в звітності при дотриманні двох звичайних критеріїв:

• Використання запасів призведе до ймовірного припливу економічної вигоди;
• Можна надійно оцінити первинну вартість цих запасів.

Запаси - це актив, тобто для їх визнання необхідно, щоб контроль над цим активом повністю перейшов до набуває компанії.

Стандарт МСФЗ "Запаси": оцінка запасів

В цілому оцінка запасів відповідно до ІАС 2 не сильно відрізняється від логіки оцінки інших нефінансових активів. Проте, запаси по МСФО 2 оцінюються з рядом особливостей, обумовлених трьома моментами:

• Запаси часто створюються в процесі основного виробництва компанії; в силу цього необхідно чітко прояснити, які саме витрати на їх створення вважати прямими і необхідними, щоб не включати в оцінку запасів занадто багато. Для основних засобів і нематеріальних активів такої проблеми немає, так як вони створюються в рамках проектів і прямі необхідні витрати на їх створення відстежити простіше.
• Запаси, як правило, складаються з численних однорідних (або майже однорідних) одиниць, що для цілей практичності вимагає усередненого, а не штучного підходу для їх оцінки (наприклад, ФІФО).
• Запаси, як правило, відшкодовують свою вартість за допомогою продажу, а не використання. Тому перевірка на знецінення для них має свої невеликі особливості.

Первісна оцінка запасів

При первісному визнанні запаси визнаються за собівартістю, яка складається з:

• Витрат на придбання;
• Витрат на переробку;
• Інших прямих необхідних витрат.

Як бачимо, тут застосовується загальний принцип оцінки активів за методом «ціна плюс прямі необхідні витрати». Для цілей ілюстрації МСФЗ IAS 2 уточнює цей загальний принцип.

Склад запасів за міжнародним стандартом фінансової звітності: Витрати на придбання запасів

У витрати на придбання включається ціна, сплачена постачальникам запасів, невозмещаемие імпортні мита та інші податки, а також витрати на транспортування запасів.

Якщо по оплаті за партію запасів надана відстрочка, що перевищує звичайні кредитні умови, то запаси треба визнати за теперішньою вартістю цього майбутнього платежу. Різниця, яка утворюється між теперішньою та номінальною вартістю платежу за запаси, повинна бути визнана як фінансовий витрата протягом періоду відстрочки.

Однак цю різницю потрібно включити до складу собівартості запасів, якщо виконуються критерії МСФЗ IAS 2 «Витрати на позики».

Малюнок 2. Фрагмент «Звіту про фінансовий стан» в програмному продукті «Фінансист». Облік запасів: розкриття статті «Запаси».

Склад запасів за стандартом фінансової звітності: Витрати на переробку запасів

У витрати на переробку включаються всі витрати, безпосередньо відносяться до процесу виробництва, тобто:

• Прямі витрати (наприклад, оплата праці виробничої бригади);
• Постійні накладні виробничі витрати;
• Змінні накладні виробничі витрати.

Склад запасів Інші прямі необхідні витрати на створення запасів

Згідно МСФЗ IAS Запаси, інші витрати включаються в собівартість запасів лише в тій мірі, в якій вони визнані прямими і необхідними для створення запасів.

Витрати на позики на виробництво запасів слід відображати відповідно до вимог IAS МСФО 2 «Витрати на позики». Загальний принцип полягає в тому, що витрати на позики на створення запасів, створення яких в разі потреби займає чимало часу, повинні бути включені до складу цих запасів.

Приклад 1. Компанія «АВС» купує мотоцикли з декількох країн і продає їх в європейські країни. У поточному році ця компанія понесла такі витрати:

• Торгові знижки при покупці;
• Витрати, пов'язані з імпортом;
• Зарплата бухгалтерії;
• Комісія за продаж, що виплачується торговим агентам;
• Післяпродажні гарантійні витрати;
• Ввізні мита;
• Витрати на закупівлі (на основі рахунків-фактур постачальника);
• Витрати на перевезення;
• Страхування покупок;
• Комісія за брокерську діяльність, яка виплачується агентам.

Які з цих витрат дозволені МСФЗ (IAS) 2 для включення до вартості запасів?

Рішення. Пункти 1, 2, 6, 7, 8, 9, 10 дозволені МСФЗ 2 для розрахунку вартості запасів. Заробітна плата бухгалтерії, комісії продажів і гарантійних витрат після продажу не допускаються МСФЗ 2 для включення до вартості запасів.

Малюнок 3. Фрагмент форми «консолідованого звіту про сукупний дохід» в програмному продукті «Фінансист». Стаття Списання запасів до чистої вартості реалізації повинна входити в розділ «Собівартість».

Допустимі методи розрахунку собівартості запасів

Фактична ціна

Якщо кожна одиниця запасів компанії унікальна (автомобілі, запаси під конкретного замовника), то оцінювати первісну вартість необхідно по кожній одиниці запасів. Зазвичай такий підхід використовується для предметів високої цінності, наприклад, ювелірні вироби або автомобілі.

Але найчастіше запаси компанії досить однорідні і одиниць запасів тисячі або десятки тисяч, що робить практично неможливим оцінку кожної окремої одиниці. У таких випадках стандарт МСФЗ (IAS) 2 "Запаси" дозволяє використовувати такі усереднені методи розрахунку собівартості запасів:

• Метод ФІФО (першим надійшов - першим вибув);
• Метод середньозваженої собівартості.

МСФЗ IAS 2 забороняє використання методу ЛІФО (останнім надійшов - першим вибув), так як вважається, що він порушує принцип зіставлення доходів і витрат.

FO - First In - First Out

При використанні методу ФІФО передбачається, що запаси, які вироблені або придбані першими, першими будуть вибувати. Тобто запаси, що залишилися на складі, складаються з останніх придбаних або вироблених партій.

FIFO вважається хорошим методом оцінки великої кількості запасів (партій запасів). При використанні FIFO вартість запасів у фінансовій звітності оцінюється за останньою ціною надходження. Це забезпечує хорошу оцінку запасів, оскільки найостанніші витрати, швидше за все, близькі до фактичної вартості запасів.

середньозважена вартість

Згідно МСФЗ IAS 2, середньозважена вартість використовується там, де запаси однакові або дуже схожі. Наприклад, якщо компанія торгує пшеницею. Неможливо було б визначити кожне завантаження пшениці, так як всі вони були б змішані. У цьому випадку корисно використовувати середньозважену вартість запасів.

При використанні методу середньозваженої собівартості, вартість кожного виду запасів визначається за середньозваженою вартістю запасів на початок періоду і вартості запасів, придбаних або виготовлених протягом періоду. Середнє значення вартості запасів на складі, як правило, оновлюється при надходженні кожної нової партії запасів.

Приклади міжнародного стандарту

Приклад 2. На 1 червня 2017 року компанія провела 400 одиниць готової продукції вартістю 22 євро кожна. Протягом червня відбулися наступні операції:

Дата Закупівля, к-ть Ціна за од., Євро 10.06.17 300 23 20.06.17 400 24 25.06.17 500 25 Дата Продаж, к-ть Ціна за од., Євро 14.06.17 600 30 21.06.17 400 31 26.06 .17 100 32

Розрахуємо собівартість запасів за допомогою двох методів оцінки собівартості по МСФО IAS Запаси:

1. Метод ФІФО

ЗАПАСИ Кількість, од. Разом На початок періоду 01.06.2017 400 Закупівлі 10.06.2017 300 700 Продажі 14.06.2017 -600 100 Закупівлі 20.06.2017 400 500 Продажі 21.06.2017 -400 100 Закупівлі 25.06.2017 500 600 Продажі 28.06.2017 -100 500 На кінець періоду 500 Ціна за одиницю 25 Вартість запасів на кінець періоду, євро 12500

2. Метод середньозваженої собівартості

ЗАПАСИ Кількість од. Ціна Середньозважена собівартість Разом Примітка 01.06.2017 На початок періоду 400 22 8800 10.06.2017 Закупівлі 300 23 6900 проміжний підсумок 700 22,43 15700 15700/700 = 22,43 14.06.2017 Продажі -600 22,43 - 13 457 проміжний підсумок 100 2 243 20.06.2017 Закупівлі 400 24 9 600 проміжний підсумок 500 23,69 11 843 11842/500 = 23,68 21.06.2017 Продажі -400 23,69 - 9 474 проміжний підсумок 100 2 369 25.06.2017 Закупівлі 500 25 12 500 проміжний підсумок 600 24,78 14 869 14869/600 = 24,78 28.06.2017 Продажі -100 24,78 - 2 478,10 підсумок 500 12 390

Малюнок 4. У програмі «Фінансист» в настройках управлінського обліку для кожної організації можна вибрати спосіб оцінки запасів за МСФЗ IAS 2 Запаси.

Подальша оцінка запасів

Після первісного визнання запаси повинні оцінюватися за найменшою з двох величин:

• собівартість
• Чистий ціна реалізації

Чистий ціна реалізації - оцінна вартість продажу запасів в ході звичайної діяльності за вирахуванням необхідних витрат на доведення запасів до готовності і очікуваних необхідних витрат на продаж.

Цей підхід продиктований необхідністю надання достовірної інформації: активи не повинні відображатися в звітності за вартістю тієї економічної вигоди, яка очікується від їх продажу або використання. Тому при перевищенні собівартості запасів над чистою ціною реалізації необхідно провести знецінення запасів в той період, в якому відбулося знецінення:

Дт Собівартість хх Кт Запаси хх

Порівняння собівартості і чистої вартості реалізації необхідно проводити індивідуально для кожної позиції запасів. При такому аналізі на рівні кожної категорії потрібно враховувати, як саме компанія планує використовувати запаси.

Приклади: переоцінка запасів

Приклад 3. У компанії є запаси компонента А і продукту В. При цьому компонент А використовується для виробництва продукту В. Якщо чиста ціна реалізації компонента А виявиться нижче собівартості компонента А, але при цьому чиста ціна реалізації продукту В виявиться вище собівартості продукту В, то знецінювати компонент а для чистої ціни реалізації не потрібно: компанія не планує продавати компонент а, а використовувати. І знецінення при використанні не спостерігається.

Приклад 4. У кінці року у компанії є три товарно-матеріальних запасу. Їх собівартість і чиста ціна реалізації:

Запас Собівартість, євро Чистий ціна реалізації, євро 1 36 40 2 28 24 3 46 48 Разом 110 112

Необхідно розрахувати вартість запасів в кінці року по МСФО IAS 2 Запаси.

Отже, як відображають в міжнародному стандарті запаси? Було б невірно порівнювати загальну вартість 110 євро з загальною сумою чистої ціни реалізації 112 євро. Порівняння має бути зроблено для кожного елемента, отже, вартість запасів становитиме 106 євро:

Запас Собівартість, євро Чистий ціна реалізації, євро Найменша з двох величин 1 36 40 36 2 28 24 24 3 46 48 46 Разом 110 112 106

Часто компанії дізнаються про зниження чистого ціни реалізації нижче собівартості постфактум, тобто вже почавши продавати запаси і зіткнувшись з необхідністю зниження ціни.

Факт продажу запасів за ціною, нижчою за собівартість після звітного періоду (але до схвалення фінансової звітності) є коригуючих подією відповідно до МСФЗ 10 «Події після закінчення звітного періоду» і вимагає знецінення запасів в щойно закінчилися звітному періоді.

Стандарт ІАС два говорить про те, що якщо в наступних періодах перестали існувати обставини, що призвели до необхідності знецінення запасів до чистої вартості реалізації, і запаси ще не витрачені, то знецінення запасів потрібно повернути, але не вище початкової вартості.

Запрошуємо на безкоштовний вебінар

23 липня об 11:00

1 годину

Припинення визнання (вибуття) запасів

Вибуття запасів за МСФЗ IAS 2 визнається як частина собівартості в звіті про прибутки і збитки в тому ж періоді, коли визнається виручка від їх реалізації.

Основні помилки при обліку запасів відповідно до стандарту

Хоча вимоги другого IAS не є особливо складними, проте існує ряд областей, де компанії-укладачі звітності роблять помилки, і вони відносяться до таких двох основних категоріях:

• Облік предметів як товарно-матеріальних запасів, коли товар насправді не є запасом;
• Неправильна оцінка запасів.

Розглянемо далі докладніше першу категорію помилок: облік предметів в якості запасів, які не входять до сфери застосування:

• Частою помилкою є включення наступних статей, які не є запасами і виключені зі сфери дії цього стандарту: фінансові інструменти, біологічні активи і сільськогосподарська продукція до збору врожаю;
• Облік основних засобів в якості запасів за МСФЗ 2 (замість IAS 16). Поширена помилка полягає в тому, щоб розглядати основні засоби (наприклад, запасні частини, компоненти) як запаси і класифікувати їх як оборотних активів в звіті про фінансовий стан. Це призводить до заниження амортизаційних відрахувань в звіті про прибутки і збитки, оскільки Запасні частини / Компоненти будуть визнаватися як витрати тільки при їх використанні, які можуть бути через кілька років після поточного звітного періоду;
• Облік інвестиційної власності як запасів по IAS 2 Запаси, коли немає активного будівництва або розвитку. Це призводить до завищення оборотних активів в балансі / звіті про фінансовий стан;
• Облік інвестиційної власності в якості запасів відповідно до МСФЗ 2, коли підприємство не вирішило, що робити з майном. Якщо девелоперська компанія володіє землею і ще не вирішила, продавати або здійснювати будівництво, виникає інша помилка, коли ця земля враховується як запаси;
• Облік рекламних брошур та інших рекламних активів як запаси. Незважаючи на поширеність реклами в соціальних мережах, багато галузей промисловості як і раніше витрачають значні суми на каталоги поштових замовлень і рекламні брошури, які враховуються при інвентаризації.

Вони часто враховуються як запаси відповідно до стандарту, оскільки реєструються в системі інвентаризації.

У деяких випадках витрати понесені для надання майбутніх економічних вигод підприємству, але при цьому не купуються і не створюються ні нематеріальні активи, ні інші активи.

Суб'єкт має право на доступ до товарів, коли він ним володіє. Точно також він має право на доступ до товарів, коли вони були побудовані постачальником відповідно до умов контракту на поставку, і підприємство може зажадати їх поставки в обмін на оплату. Послуги надаються, коли вони виконуються постачальником відповідно до контракту, щоб доставити їх підприємству, а не коли компанія використовує їх для поставки іншої послуги, наприклад, для доставки реклами клієнтам.

Таким чином, облік цих рекламних активів в якості товарно-матеріальних запасів є ще однією поширеною помилкою, оскільки IAS 38 конкретно забороняє капіталізувати ці активи в балансі / звіті про фінансовий стан.

Цей принцип також може бути поширений на високоцінні активи, наприклад, холодильники, годинник і кондиціонери, поширювані фармацевтичними компаніями в рамках просування їх бренду (холодильники і кондиціонери використовуються для підтримки правильної температури при зберіганні ліків). Оскільки вони купуються з наміром використовувати їх в маркетингових цілях, Комітет з інтерпретацій фінансової звітності, який розглянув це питання на своїй нараді в червні 2017 року, пропонує розробити рішення щодо порядку денного про те, що витрати на ці активи повинні бути віднесені на витрати.

Відеозаписи минулих вебінарів по темі «Управлінський облік / МСФЗ»

Капіталізація активів, які використовуються в дослідницькому процесі, як запаси за міжнародним стандартом

Іноді помилково капіталізують витратні матеріали в якості запасів, при цьому витратні матеріали будуть використовуватися в діяльності, яка не приведе до визнання активу. Прикладом цього є те, що фармацевтична компанія купує запаси хімічних речовин, які будуть використовуватися в ході дослідницького процесу.

МСФЗ 38 вимагає, щоб в разі поставки товарів, які будуть використовуватися для діяльності, в якій не може бути визнаний нематеріальний або інший актив, витрати визнавалися, коли підприємство отримує право на доступ до цих товарів. Він роз'яснює, коли підприємство має право на доступ до товарів, тобто коли підприємство володіє цими товарами.

Таким чином, в даній статті ми розглянули який міжнародний стандарт фінансової звітності застосуємо до запасів, облік запасів МСФЗ 2, визнання запасів (в системі - це активи), їх первісну і наступну оцінку, а також основні помилки, що виникають при застосуванні даного стандарту компаніями.